בנייה עצמית ודירה חלופית: ועדת הערר קבעה שההסכם עם הקבלן הוא המועד הקובע לפי סעיף 49ה

עו"ד נאור גלברג
23/09/2026
"דף הבית עדכונים מקצועיים בנייה עצמית ודירה חלופית: ועדת הערר קבעה שההסכם עם הקבלן הוא המועד הקובע לפי סעיף 49ה

ועדת הערר לפי חוק מיסוי מקרקעין שליד בית המשפט המחוזי בבאר שבע קיבלה ביום 28.6.2026 את הערר בעניין ישעיהו, וקבעה שכאשר הדירה החלופית נבנית בבנייה עצמית, המועד הקובע לרכישתה לעניין סעיף 49ה לחוק מיסוי מקרקעין אינו בהכרח מועד רכישת הקרקע. בנסיבות אותו תיק המועד הקובע הוא מועד ההתקשרות עם הקבלן לביצוע עבודות הבנייה, שכן באותו מועד התגבשה התחייבות ממשית להשלים את הבנייה. המשמעות המעשית: מי שמכר שתי דירות קטנות כדי לבנות לעצמו בית, ורכש את הקרקע שנים קודם לכן, אינו מאבד בהכרח את הפטור החד פעמי.

מה נפסק

סעיף 49ה לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ״ג 1963 מאפשר פטור חד פעמי במכירת שתי דירות מגורים קטנות, כאשר המוכר רוכש במקומן דירה חלופית גדולה יותר. אחד מתנאי הסעיף, בסעיף 49ה(א)(4), הוא שהדירה החלופית נרכשה בשנה שלפני מכירת הדירה הנוספת או בשנה שלאחר מכירתה.

כשהדירה החלופית נקנית מקבלן, מועד הרכישה ברור. בבנייה עצמית הוא אינו ברור. מנהל מיסוי מקרקעין באר שבע גרס שמועד הרכישה הוא מועד רכישת הקרקע, ובתיק הזה הקרקע נרכשה כשש שנים לפני מכירת הדירות. לפי עמדה זו התנאי אינו מתקיים והפטור נשלל.

הוועדה דחתה את העמדה הזו. היא קבעה שקביעת המועד הקובע תלויה בנסיבות המקרה, ובנסיבות שלפניה המועד הקובע הוא יום החתימה על ההסכם עם הקבלן לביצוע עבודות הבנייה. מאחר שההסכם עם הקבלן נחתם ביום 26.5.2021 והדירה הנוספת נמכרה ביום 19.5.2022, טרם חלפה שנה בין השניים, והתנאי מתקיים. הערר התקבל, והמנהל חויב בהוצאות בסך 40,000 ₪.

העובדות

מתי מה קרה
16.9.2007 נרכשה דירת המגורים הראשונה בבאר שבע
7.3.2012 נרכשה הדירה הנוספת, ומאותו יום היו בידי העוררים שתי דירות
27.6.2016 נרכשה הקרקע לבנייה עצמית בשכונת כלניות בבאר שבע. החזקה נמסרה ביום 14.11.2017
29.6.2020 עד 16.2.2021 הוגשה בקשה להיתר בנייה והיתר הבנייה התקבל
26.5.2021 נחתם ההסכם עם הקבלן לביצוע עבודות הבנייה
3.6.2021 החלו עבודות הבנייה בפועל
11.5.2022 ואז 19.5.2022 נמכרו הדירה הראשונה ולאחריה הדירה הנוספת. במועד מכירת הדירה הנוספת חתמו העוררים על התחייבות להשלים את בניית הדירה החלופית
24.8.2022 הושלמה בניית הבית, בעלות של 2,864,842 ₪

הכלל שבסעיף 49ה

הפטור בסעיף 49ה ניתן פעם אחת בחיים, והוא נועד למי שמוכר שתי דירות קטנות כדי לרכוש במקומן דירה אחת גדולה יותר. ארבעת התנאים המצטברים הם אלה: במועד מכירת הדירה הראשונה יש למוכר דירה נוספת אחת בלבד; הדירה הנוספת נמכרת בתוך 12 חודשים ממכירת הראשונה; שווי שתי הדירות יחד אינו עולה על תקרה שנקבעה בחוק ומתעדכנת; והמוכר רכש דירה חלופית בשנה שלפני מכירת הדירה הנוספת או בשנה שלאחר מכירתה, בשווי של שלושה רבעים לפחות משווי שתי הדירות שנמכרו.

הסכומים והתקרות אינם קבועים. הסכומים שחלים בשנת המס 2026 מפורטים בהוראת ביצוע מיסוי מקרקעין 1/2026, וריכזתי אותם יחד עם שאר סכומי המס בעדכון על הסכומים והשיעורים שחלים בשנת 2026.

למה הוועדה דחתה את מועד רכישת הקרקע

ההנמקה נשענת על שני אדנים. הראשון לשוני ומושגי. דירת מגורים מוגדרת בסעיף 9(ג) לחוק כדירה שבנייתה טרם נסתיימה, ובלבד שקיימת התחייבות מצד המוכר לסיים את הבנייה. מגרש ריק, כשלעצמו, אינו דירת מגורים ואין לגביו התחייבות כזו. ברכישת קרקע נרכש מגרש ושירותי בנייה יבואו בהמשך, ולכן אין הכרח לראות במועד רכישת הקרקע את מועד רכישת הדירה החלופית.

האדן השני תכליתי. הוועדה הצביעה על כך שקביעת מועד רכישת הקרקע כמועד הקובע הייתה מחייבת את בעל הקרקע למכור את שתי דירותיו בשלב מוקדם מאוד, לפני קידום הליכי התכנון, קבלת ההיתר ובחירת הקבלן, ואז להמתין שנים בלא דירת מגורים בזמן שכספי התמורה יופנו למימון שכירות ולא לבניית הדירה החלופית. תוצאה כזו, כלשון פסק הדין, אינה מתיישבת עם תכלית הסעיף, שנועד לאפשר שיפור דיור באמצעות החלפת שתי דירות בדירה אחת.

הוועדה נשענה על הלכת רע״א 501/03 אלדד חסון נ׳ מנהל מיסוי מקרקעין, שבה נקבע שגם דירה הנבנית בבנייה עצמית יכולה להיחשב דירה חלופית לעניין הסעיף, ועל ו״ע 5138/05 זאבי נ׳ מנהל מס שבח, שקבעה כבר בשנת 2006 שמועד ההתקשרות עם קבלן לביצוע עבודות הבנייה הוא המועד הקובע, ובהיעדר התקשרות כזו, מועד תחילת הבנייה.

מה נאמר על הוראת ביצוע מיסוי מקרקעין 11/2007

חלק ניכר מפסק הדין מוקדש להוראת הביצוע שעליה נשען המנהל. ההוראה קובעת את מועד רכישת הקרקע כמועד הקובע, ומתנה את הפטור בהגשת התחייבות בכתב להשלים את הבנייה בתוך שלוש שנים ממועד רכישת הקרקע.

הוועדה קבעה שאין בסיס חוקי לדרישות האלה. בלשון פסק הדין, לא קיים בסיס חוקי לדרישת התחייבות להשלמת הבנייה בתוך שלוש שנים, לא הוקנתה למנהל סמכות לעקוב אחר ההתקדמות בהליכי הבנייה, ובוודאי שלא הוקנתה לו סמכות לשלול את הפטור בדיעבד ככל שהבנייה לא תושלם בתוך שלוש שנים. הוועדה הוסיפה שסעיף 49ה אינו מתנה את הפטור במועד תחילת הבנייה או בהשלמתה בתוך פרק זמן קצוב, ושמס מוטל על פי חוק ולא על פי הוראת ביצוע.

הערה מעשית שעולה מפסק הדין: דווקא הדרישה להגיש את ההתחייבות כבר במועד רכישת הקרקע עלולה לפגוע במי שמסתמך עליה, משום שהיא מקבעת את המועד הקובע בשלב מוקדם ומסכנת את הפטור על שתי הדירות.

מה ההחלטה לא קובעת

ההחלטה ניתנה בוועדת ערר ואינה הלכה מחייבת ביחס לוועדות ערר אחרות. לא אותר פרסום על ערעור לבית המשפט העליון, ולכן נכון להתייחס אליה כאל החלטה שעשויה עוד להיבחן בערכאה גבוהה יותר.

הוועדה גם לא קבעה כלל אחיד לכל מקרה של בנייה עצמית. היא הדגישה שהמועד הקובע תלוי בנסיבות, ושבנסיבות התיק שלפניה לא היה צורך להכריע אם מועד תחילת עבודות הבנייה יכול לשמש מועד קובע, משום שההתקשרות עם הקבלן ותחילת העבודות היו סמוכות זו לזו.

ולבסוף, פסק הדין עוסק בתנאי המועד בלבד. שאר תנאי סעיף 49ה, ובהם מספר הדירות, לוח הזמנים בין שתי המכירות, תקרות השווי ויחס השווי בין הדירה החלופית לדירות שנמכרו, נותרו במלוא תוקפם.

מה לבדוק לפני שמוכרים שתי דירות ובונים בעצמכם

  1. מה המסמך שמגבש את ההתחייבות לבנות. הסכם עם קבלן לביצוע עבודות, ולא רק הסכם לבניית שלד, הוא המסמך שעליו נשענה הוועדה. כדאי שהוא יכלול מועדים להשלמת הבנייה ולוח זמנים ברור.
  2. סדר הפעולות ולוח הזמנים. שתי המכירות צריכות להיות בתוך 12 חודשים זו מזו, והדירה החלופית צריכה להירכש בשנה שלפני מכירת הדירה הנוספת או בשנה שלאחריה. כשהמועד הקובע נגזר מההסכם עם הקבלן, מועד החתימה עליו הוא נתון מתוכנן ולא מקרי.
  3. יחס השווי. שווי הדירה החלופית צריך לעמוד ביחס הקבוע בחוק לשווי שתי הדירות שנמכרו. בבנייה עצמית זו שאלה שמצריכה תחשיב של עלות הקרקע והבנייה, ולעיתים שומת מקרקעין.
  4. מה נמסר למנהל ומתי. התחייבות שנמסרת מוקדם מדי עלולה לפעול נגדכם, לפי ההיגיון שבפסק הדין. את העיתוי כדאי לתכנן לפני שמגישים.
  5. חלופות לפטור. סעיף 49ה הוא פטור חד פעמי, ולעיתים עדיף לשמור אותו למכירה עתידית ולבחון מסלול אחר. הרקע המלא של הפטורים והחישוב נמצא במדריך מס השבח, ורשימת הבדיקות לפני מכירה נמצאת בשאלון ההכנה לפני מכירת דירה. מי שיש לו דירה אחת בלבד ומחליף אותה בדירה אחרת אינו זקוק לסעיף 49ה כלל. המסלול שלו הוא מסלול משפרי דיור, ופירטתי אותו במאמר על משפרי דיור ומכירת הדירה הישנה.

מי שהמהלך שלו מתחיל ברכישת קרקע ולא ברכישת דירה, ימצא את הבדיקות התכנוניות והקנייניות שקודמות לו בעמוד עורך דין קרקעות.

אותה שאלה של ההסכם עם הקבלן עולה גם בחזית מס הרכישה. בעניין מכר בית בבנייה עם העברת הסכם הקבלן, מיום 22.9.2026, קבעה ועדת הערר בתל אביב יפו שהעברת הסכם הבנייה לרוכש מסווגת את הרכישה כרכישת דירת מגורים ולא כרכישת זכות בקרקע.

מקורות

  • ו״ע 45787-04-23 דוד ישעיהו ואח׳ נ׳ מנהל מס שבח מקרקעין באר שבע, ועדת הערר לפי חוק מיסוי מקרקעין שליד בית המשפט המחוזי בבאר שבע, בפני השופטת יעל ייטב, יושבת ראש הוועדה, מר גידי גבאי, שמאי מקרקעין, ומר אלי דוידי, עורך דין. ניתן ביום י״ג בתמוז התשפ״ו, 28 ביוני 2026. פסק הדין נקרא במלואו לצורך עדכון זה.
  • חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ״ג 1963, סעיף 49ה וסעיף 9(ג).
  • רע״א 501/03 אלדד חסון נ׳ מנהל מיסוי מקרקעין, פ״ד נח(2) 567 (2004).
  • ו״ע (חיפה) 5138/05 אתי זאבי נ׳ מנהל מס שבח, מיום 8.6.2006.
  • הוראת ביצוע מיסוי מקרקעין 11/2007, תנאי הפטור לפי סעיף 49ה לחוק לעניין דירה שנבנתה בבנייה עצמית.

עודכן: 23.9.2026. האמור הוא מידע מקצועי כללי ואינו מהווה ייעוץ משפטי או תחליף לבדיקה פרטנית של לוח הזמנים, של שווי הנכסים ושל תנאי הפטור במקרה קונקרטי.

העדכון נועד למסירת מידע כללי בלבד ואינו מהווה ייעוץ משפטי, חוות דעת או תחליף לבדיקה פרטנית. אין להסתמך עליו לצורך קבלת החלטה בעסקה מבלי לבחון את הנסיבות הספציפיות. הדין, הפסיקה והוראות רשות המסים עשויים להשתנות לאחר מועד הפרסום.

עו''ד נאור גלברג

עורך דין ושמאי המקרקעין נאור גלברג, הינו בעל תואר ראשון B.LL במשפטים בהצטיינות, ובוגר התכנית ללימודי שמאות מקרקעין מאונ' אריאל. עו"ד נאור גלברג מחזיק בניסיון של למעלה מעשור בתחום הנדל"ן, במהלכן ליווה למעלה מ-1000 עסקאות נדל"ן, בהן זכה ללוות מאות עסקאות נדל"ן, לרבות עסקאות מכר של דירות יד שנייה ודירות מקבלן, זאת לצד ליווי וייצוג בפרויקטים של תמ"א 38 ופינוי בינוי, עסקאות קומבינציה, ליווי תב"עות וייצוג מול ועדת תכנון, מיסוי מקרקעין קבוצות רכישה ועוד. עו"ד נאור גלברג משמש כחבר בוועדת קניין, בוועדת התחדשות עירונית ובוועדות מיסוי מקרקעין של לשכת עורכי הדין.

חבר פורום קניין ומקרקעין לשכת עורכי הדין.
חבר וועדת התחדשות עירונית לשכת עורכי הדין.
חבר וועדת מיסוי מקרקעין לשכת עורכי הדין.
מנהל פורומים אינטרנטיים בדיני מקרקעין ותמ"א 38 ומרצה בנושאי נדל"ן.

מדריכים פופולריים באתר

וואטסאפ עם מנהלת המשרד
מתלבטים? אפשר להתחיל בשיחה ראשונית של 15 דקות
השאירו פרטים ונחזור אליכם בהקדם, ולא יאוחר מיום עסקים אחד

    שדה חובה

    שדה חובהנא להזין מינימום 10 ספרות

    אני מסכים/ה ל מדיניות הפרטיותשל האתר


    מדיניות פרטיות

    נאור גלברג – משרד עורכי דין נדל"ן ושמאות מקרקעין

    gelberglaw.co.il

    עדכון אחרון: 30 במרץ 2025


    1. כללי ומבוא

    מדיניות פרטיות זו מסדירה את אופן איסוף, שימוש, עיבוד ושמירת המידע האישי שנאסף באמצעות אתר האינטרנט gelberglaw.co.il (להלן: "האתר"), המופעל על ידי משרד גלברג עורכי דין, בניהולו של נאור גלברג, עורך דין נדל"ן ושמאי מקרקעין (להלן: "המשרד" או "בעל האתר").

    מדיניות זו נכתבה בהתאם להוראות חוק הגנת הפרטיות, תשמ"א-1981 (להלן: "חוק הגנת הפרטיות"), תקנות הגנת הפרטיות (אבטחת מידע), תשע"ז-2017, חוק התקשורת (בזק ושידורים), תשמ"ב-1982 בנוגע לשימוש בעוגיות, וכן בהתחשב בעקרונות תקנת הגנת הנתונים הכללית של האיחוד האירופי (GDPR) ככל שהדבר רלוונטי.

    שימוש באתר, מילוי טפסים, פנייה למשרד דרך האתר, או הצטרפות לרשימת התפוצה ו/או לקהילת הוואטסאפ של המשרד, מהווים הסכמה לתנאי מדיניות פרטיות זו. אם אינך מסכים לתנאים אלה, אנא הימנע משימוש באתר.

    2. זהות בעל האתר ואחראי המידע

    שם: נאור גלברג, עורך דין נדל"ן ושמאי מקרקעין

    שם המשרד: נאור גלברג משרד עורכי דין נדל"ן ושמאות מקרקעין (Gelberg Law)

    כתובת האתר: gelberglaw.co.il

    כתובת דוא"ל לפניות פרטיות: ניתן לפנות דרך טופס יצירת הקשר באתר

    לכל פנייה בנושא פרטיות, ניתן לפנות אל המשרד בדרכי ההתקשרות המפורטות באתר. המשרד ישיב לפניות בתוך 30 ימי עסקים ממועד קבלתן.

    3. סוגי המידע הנאסף

    3.1 מידע שנמסר באופן ישיר

    המשרד אוסף מידע שנמסר מרצון על ידי המשתמש, לרבות:

    3.2 מידע הנאסף אוטומטית

    בעת גלישה באתר, ייתכן ויאסף מידע טכני-מנהלי באופן אוטומטי, לרבות:

    3.3 עוגיות (Cookies)

    האתר עשוי לעשות שימוש בעוגיות לצורך שיפור חוויית המשתמש, ניתוח תנועת גולשים, ופרסום ממוקד. פירוט אודות העוגיות מובא בסעיף 8 להלן.

    4. מטרות עיבוד המידע

    המידע הנאסף ישמש לצרכים הבאים בלבד:

    המשרד לא ישתמש במידע למטרות שיווק ישיר ללא הסכמה מפורשת מראש מצד המשתמש.

    5. הבסיס החוקי לעיבוד המידע

    עיבוד המידע האישי מבוסס על אחד או יותר מהמקורות הבאים:

    6. שיתוף מידע עם צדדים שלישיים

    המשרד לא ימכור, לא ישכיר, ולא יעביר את המידע האישי של המשתמשים לצדדים שלישיים לצרכי שיווק, פרסום או כל מטרה מסחרית אחרת ללא הסכמה מפורשת.

    עם זאת, המשרד עשוי לשתף מידע בנסיבות הבאות:

    כל ספק חיצוני שמקבל גישה למידע אישי מחויב לשמור על סודיות ולפעול בהתאם לדיני הגנת הפרטיות החלים.

    7. שמירת מידע

    המשרד ישמור את המידע האישי לתקופה הנדרשת לצורך מטרות העיבוד שלשמן נאסף, ולפי הדרישות הרגולטוריות הרלוונטיות:

    עם תום התקופה הנדרשת, המידע יימחק או יאונונים (anonymized) באופן בטוח.

    8. עוגיות (Cookies) ועקיבה דיגיטלי
    8.1 מהי עוגייה?

    עוגייה היא קובץ טקסט קטן המאוחסן במכשיר המשתמש בעת גלישה באתר. עוגיות משמשות לזיהוי המשתמש, שיפור חוויית הגלישה וניתוח דפוסי שימוש.

    8.2 סוגי העוגיות בשימוש
    8.3 שליטה בעוגיות

    בהתאם לסעיף 30א לחוק התקשורת (בזק ושידורים), תשמ"ב-1982, האתר מחויב לקבל הסכמתך לשימוש בעוגיות שאינן הכרחיות לתפעולו. ניתן לנהל את הגדרות העוגיות דרך הגדרות הדפדפן שלך. שים לב כי חסימת עוגיות עלולה לפגוע בחוויית השימוש באתר.

    9. אבטחת מידע

    המשרד נוקט באמצעי אבטחה טכנולוגיים וארגוניים בהתאם לתקנות הגנת הפרטיות (אבטחת מידע), תשע"ז-2017, לרבות:

    יחד עם זאת, המשרד מבהיר כי אינו יכול להבטיח אבטחה מוחלטת של המידע ואין בכוחו של אף ארגון להבטיח זאת לחלוטין. בכל מקרה של חשד לאירוע אבטחה שעלול לפגוע בפרטיות, המשרד יפעל בהתאם לחובות הדיווח הקבועות בחוק.

     

    10. זכויות המשתמש

    בהתאם לחוק הגנת הפרטיות, תשמ"א-1981 ולעקרונות ה-GDPR, עומדות למשתמשים הזכויות הבאות:

    לממש את זכויותיך, ניתן לפנות אל המשרד בדרכי ההתקשרות המפורטות באתר. המשרד ישיב לפניות בתוך 30 ימי עסקים.

    11. קישורים לאתרים חיצוניים

    האתר עשוי לכלול קישורים לאתרי אינטרנט חיצוניים. מדיניות פרטיות זו אינה חלה על אתרים אלה, והמשרד אינו נושא באחריות לאופן שבו הם מטפלים במידע אישי. מומלץ לעיין במדיניות הפרטיות של כל אתר חיצוני לפני מסירת מידע אישי.

    בפרט, המשרד מפעיל פעילות ברשתות חברתיות כגון אינסטגרם, טיקטוק, פייסבוק ויוטיוב תחת המותג "נאור גלברג – עורך דין ושמאי מקרקעין". הנתונים הנאספים בפלטפורמות אלה כפופים למדיניות הפרטיות של אותן פלטפורמות.

    12. שירותי האתר ואוכלוסיות מוגנות

    האתר מיועד לגולשים מבוגרים בני 18 ומעלה. המשרד אינו אוסף ביודעין מידע אישי מקטינים מתחת לגיל 18. אם נודע לך כי קטין מסר מידע אישי, אנא פנה אלינו לצורך מחיקתו.

    13. שינויים במדיניות הפרטיות

    המשרד שומר לעצמו את הזכות לעדכן מדיניות פרטיות זו מעת לעת, בהתאם לשינויים בחוק, בטכנולוגיה, בפעילות האתר או בנסיבות אחרות. כל שינוי מהותי יפורסם באתר ויצוין במועד העדכון האחרון בראש המסמך.

    המשך השימוש באתר לאחר פרסום שינויים במדיניות מהווה הסכמה לתנאיה המעודכנים. ממליצים לעיין במדיניות זו מעת לעת.

    14. דין חל וסמכות שיפוטית

    מדיניות פרטיות זו כפופה לדיני מדינת ישראל. כל מחלוקת הנוגעת ליישום מדיניות זו תידון בבתי המשפט המוסמכים בישראל. כמו כן, זכאי כל משתמש להגיש תלונה לרשות להגנת הפרטיות (מחלקה ברשות המדינית וחברה אזרחית בהנהלת מערכת המשפט, לשעבר: רשם מאגרי המידע).

    15. צרו קשר

    לכל שאלה, בקשה, או הפעלת זכות בנוגע לפרטיות, ניתן לפנות אלינו:

     

     

    מסמך זה עודכן לאחרונה: 30 במרץ 2025

    גלברג עורכי דין – נאור גלברג, עורך דין נדל"ן ושמאי מקרקעין | gelberglaw.co.il