דירת מעטפת לעניין מס רכישה: ועדת הערר דחתה את הסיווג וקבעה שמדובר בדירת מגורים

עו"ד נאור גלברג
28/09/2026
"דף הבית עדכונים מקצועיים דירת מעטפת לעניין מס רכישה: ועדת הערר דחתה את הסיווג וקבעה שמדובר בדירת מגורים

ועדת הערר שליד בית המשפט המחוזי מרכז-לוד דחתה ביום 15.9.2026 ערר של זוג רוכשים שהצהירו כי היחידה שרכשו ברמת השרון היא דירת מעטפת, וביקשו לשלם מס רכישה בשיעור 6% במקום השיעורים החלים על רכישת דירת מגורים שאינה דירה יחידה. הוועדה קבעה שהדירה עונה על הגדרת דירת מגורים לצורך מס רכישה, השאירה את שומת המנהל על כנה, וחייבה את העוררים בהוצאות בסך 40,000 ₪.

ההחלטה נוגעת לכל מי שרוכש יחידה שבנייתה טרם הושלמה, ובמיוחד לרוכשים בפרויקט בנייה עצמית משותפת או בקבוצת רכישה, שם הפער בין מה שנמסר בפועל לבין מה שכתוב בהסכם הוא עניין שבשגרה.

פרטי ההליך והעסקה

ההליך ו״ע 15365-08-24
הצדדים אריה ואפרת תוסייה-כהן נגד מנהל מיסוי מקרקעין נתניה
הערכאה ועדת ערר מיסוי מקרקעין שליד בית המשפט המחוזי מרכז-לוד, בראשות השופט ד״ר שמואל בורנשטין, בהשתתפות שמאי המקרקעין גידי גבאי ורו״ח שבתאי בירן
מועד פסק הדין 15.9.2026
הנכס יחידה בקומה השנייה ברחוב הברושים 24 ברמת השרון, גוש 6415 חלקה 279 תת חלקה 2, כולל מרפסת, גג ושתי חניות
מועד הרכישה 20.12.2022
התמורה 9,450,557 ₪
הרקע התכנוני היחידה נבנתה בפרויקט בנייה עצמית משותפת. הסכם המוכרים עם הקבלן נחתם ביום 6.1.2020 וכלל מסירה במפתח עד 15.3.2023. טופס 5 ניתן ביום 10.1.2022
כניסה למגורים אוקטובר 2023
התוצאה הערר נדחה. הוצאות בסך 40,000 ₪ לטובת המשיב

מה טען כל צד

העוררים הגישו שומה עצמית ולפיה היחידה אינה ראויה למגורים, ולכן היא זכות אחרת במקרקעין החייבת במס רכישה בשיעור 6% לפי תקנה 2(1) לתקנות מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) (מס רכישה), התשל״ה-1974. לביסוס הטענה הצביעו על אסלות שאינן מחוברות, ריצוף חסר, היעדר מטבח, מעקות חסרים וברזים שלא הותקנו.

המנהל הוציא ביום 11.9.2023 שומה לפי מיטב השפיטה וקבע שמדובר בדירת מגורים, החייבת במס רכישה לפי סעיף 9 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ״ג-1963, בשיעורים החלים על רוכש שזו אינה דירתו היחידה. בעסקה בסדר גודל כזה מדובר בשתי מדרגות, 8% ולאחריה 10%. פירוט המדרגות העדכניות מופיע במדריך מס הרכישה ובמדריך מס הרכישה על דירה נוספת.

טענת העוררים מה עלה מהראיות
אין מטבח מטבח מודרני הכולל אי וברז, בצילומי מפקח העירייה מיום 28.12.2022
אסלות שאינן מחוברות אסלות ומקלחות מותקנות, חדר רחצה מחופה קרמיקה
ריצוף חסר חיפוי פרקט וריצוף קרמיקה
הדירה אינה ראויה למגורים טופס 5 מיום 10.1.2022, חיבורי חשמל ומים, חלונות, תריסים, דלתות פנים, אביזרי חשמל ותקשורת, מיזוג, טיח וצבע, מעקה, וחלוקה פנימית לחדרים

המבחן שהוועדה הפעילה

ייעוד דירה למגורים נבחן בשני מבחנים מצטברים, לפי הלכת פרידמן, ע״א 278/84. המבחן הראשון אובייקטיבי ובודק אם קיים פוטנציאל ממשי למגורים, כלומר אם בדירה מותקנים המתקנים והמערכות המאפשרים מגורים. המבחן השני סובייקטיבי ובודק את כוונת הרוכש לייעד את הדירה למגורים.

הפרשנות שהוועדה החילה גמישה. קיומם של מתקנים ומערכות חיוניים מוכיח פוטנציאל למגורים גם כאשר נותרו עבודות גמר. במילים אחרות, ליקוי גמר אינו הופך דירה מאוכלסת למעטפת. הוועדה בחנה את הנסיבות הקונקרטיות במצטבר, וקבעה בפסקה 19 ששני המבחנים מתקיימים כאן.

הכוונה הסובייקטיבית לא הייתה שנויה במחלוקת רצינית. העוררים עברו להתגורר בדירה באוקטובר 2023, פחות משנה לאחר הרכישה.

הראיה שהעוררים עצמם הביאו לעולם

הפרט המעניין בפסק הדין אינו הממצא הפיזי אלא מקורו. במקביל להליך המס ניהלו העוררים תביעת ליקויי בנייה, ובמסגרתה הוגשה חוות דעת מומחה מטעמם. אותה חוות דעת, שנועדה להוכיח ליקויים, תיעדה גם את מה שקיים בדירה: מטבח, אסלות, חיפוי קרמיקה ותשתיות. הליקויים שתוארו בה היו בעיקרם לא מבניים.

הוועדה ציינה שהעוררים לא גילו את חוות הדעת מיוזמתם, ושעדותו של העורר הייתה מתחמקת כשהוצגו בפניו צילומי המטבח התואמים את הצילומים שבחוות הדעת. מנגד, ראיות המנהל נמצאו עקביות. האמינות היא שסגרה את התיק.

מכאן נגזר כלל עבודה פשוט. מי שמנהל במקביל הליך מס והליך אזרחי סביב אותו נכס, בונה שתי גרסאות עובדתיות שייפגשו. עורך דין שמלווה עסקה כזו צריך לבדוק את ההתאמה ביניהן לפני שמגישים את השומה העצמית, ולא אחרי שהמנהל מגיש את הראיות.

התיקון משנת 2023 לא חל על העסקה הזו

בשנת 2023 הורחבה הגדרת דירת מגורים בסעיף 9(ג) לחוק מיסוי מקרקעין, במסגרת חוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנות התקציב 2023 ו-2024), התשפ״ג-2023, כך שהיא כוללת גם דירת מעטפת. הוועדה התייחסה לתיקון בפסקה 20 וקבעה במפורש שהוא אינו חל על העניין שלפניה, מכיוון שהרכישה נעשתה בדצמבר 2022.

זו נקודה שקל לפספס. פסק הדין ניתן בספטמבר 2026 אבל הוא מפרש את הדין שקדם לתיקון. המסקנה המעשית היא דווקא חריפה יותר: גם בלי התיקון, הסיווג כדירת מעטפת לא עמד. רוכש שעסקתו נעשתה לאחר כניסת התיקון לתוקף צריך לבדוק את תחולתו על עסקתו הקונקרטית לפי מועד הרכישה, ולהניח שהמסלול צר עוד יותר.

הערה נפרדת של הוועדה על אופן ניהול ההשגה

בפסקה 38 מתחה הוועדה ביקורת על התנהלות המנהל. ההשגה נדונה בשיחת טלפון בלבד. הוועדה קבעה שמה שהמשיב מכנה דיון טלפוני אינו דיון שומתי כדין, ושעל המנהל לזמן את הנישום לדיון פרונטלי בשומה או בהשגה. הפגם לא שינה את התוצאה בתיק הזה, משום שהראיות היו חד משמעיות.

הערך של האמירה הזו הוא קדימה, לא לאחור. נישום שההשגה שלו נדחית אחרי שיחת טלפון מחזיק כעת באמירה שיפוטית ברורה שזו אינה הדרך שבה מתנהל דיון בהשגה. זו טענה פרוצדורלית שראוי להעלות בזמן אמת, בכתב, ולא בדיעבד בערר.

המשמעות המעשית לרוכשים

הפער בין 6% לבין 8% ו-10% הוא פער של מאות אלפי שקלים בעסקה בסדר גודל של תשעה מיליון שקל. הפיתוי להצהיר על מעטפת מובן, אבל שלושה דברים מצמצמים אותו כמעט לאפס כאשר הבניין הושלם.

ראשית, טופס 5. אישור אכלוס שניתן לפני מועד הרכישה הוא ראיה כבדה לפוטנציאל מגורים, והוא מסמך ציבורי שהמנהל מאתר בקלות. שנית, תיעוד חיצוני. צילומי מפקח עירייה, חיוב ארנונה לפי סיווג מגורים וחיבורי תשתית קיימים אינם תלויים בגרסת הרוכש. שלישית, דיווח המוכר. כאשר המוכר מדווח על הנכס כדירת מגורים מזכה כדי ליהנות מחישוב ליניארי מוטב, הרוכש מתקשה לטעון באותה עסקה שאין כאן דירת מגורים.

רכיב הזמן חשוב לא פחות. כשהרוכש נכנס להתגורר בנכס פחות משנה אחרי החתימה, קשה לטעון שביום המכירה הוא רכש שלד.

מה לבדוק לפני שמצהירים על דירת מעטפת

  • האם ניתן טופס 4 או טופס 5 לפני מועד הרכישה, ומה תאריכם המדויק.
  • מה בדיוק היה מותקן ביחידה ביום המכירה, ולא במועד המסירה או במועד הכניסה למגורים.
  • האם קיימת התחייבות של המוכר או של הקבלן לסיים את הבנייה, ומה נוסחה בהסכם.
  • איך סיווג המוכר את הנכס בדיווח שלו למיסוי מקרקעין.
  • איזה תיעוד חיצוני קיים, לרבות צילומי פיקוח, סיווג ארנונה וחיבורי חשמל ומים.
  • האם מתנהל או צפוי להתנהל הליך אזרחי באותו נכס, ומה נטען בו.
  • מתי בוצעה הרכישה ביחס לכניסת התיקון משנת 2023 לתוקף.

בעסקאות של רכישה מקבלן ושל קנייה על הנייר השאלה הזו נבחנת ביום המכירה, ולכן תיאור מצב הנכס בהסכם אינו עניין טכני. הוא הראיה הראשונה שהמנהל יקרא. מי שמתכנן את המס בשלב מוקדם יכול לבדוק גם את ההשלכה על שווי המכירה ועל המועד הקובע לפי סעיף 49ה בבנייה עצמית.

המשך ישיר לשאלה הזו נדון שבוע לאחר מכן. בעניין מכר בית בבנייה עם העברת הסכם הקבלן קבעה ועדת הערר בתל אביב יפו שדי בהתחייבות אכיפה של הקבלן, שהועברה לרוכש, כדי לסווג את הרכישה כדירת מגורים, גם כשהמוכר פטר את עצמו מאחריות להשלמת הבנייה.

מקורות

  • ו״ע 15365-08-24 אריה ואפרת תוסייה-כהן נגד מנהל מיסוי מקרקעין נתניה, ועדת הערר שליד בית המשפט המחוזי מרכז-לוד, 15.9.2026. פסק הדין במלואו
  • חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ״ג-1963, סעיף 9 וההגדרה בסעיף 9(ג)
  • תקנות מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) (מס רכישה), התשל״ה-1974, תקנה 2(1)
  • חוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנות התקציב 2023 ו-2024), התשפ״ג-2023, ההרחבה של הגדרת דירת מגורים בסעיף 9(ג)
  • ע״א 278/84 פרידמן, המבחן האובייקטיבי והמבחן הסובייקטיבי לייעוד דירה למגורים

האמור הוא סקירה מקצועית ואינו תחליף לייעוץ משפטי פרטני. סיווג יחידה שבנייתה טרם הושלמה נקבע לפי נסיבות העסקה הקונקרטית ולפי מצב הנכס ביום המכירה.

העדכון נועד למסירת מידע כללי בלבד ואינו מהווה ייעוץ משפטי, חוות דעת או תחליף לבדיקה פרטנית. אין להסתמך עליו לצורך קבלת החלטה בעסקה מבלי לבחון את הנסיבות הספציפיות. הדין, הפסיקה והוראות רשות המסים עשויים להשתנות לאחר מועד הפרסום.

עו''ד נאור גלברג

עורך דין ושמאי המקרקעין נאור גלברג, הינו בעל תואר ראשון B.LL במשפטים בהצטיינות, ובוגר התכנית ללימודי שמאות מקרקעין מאונ' אריאל. עו"ד נאור גלברג מחזיק בניסיון של למעלה מעשור בתחום הנדל"ן, במהלכן ליווה למעלה מ-1000 עסקאות נדל"ן, בהן זכה ללוות מאות עסקאות נדל"ן, לרבות עסקאות מכר של דירות יד שנייה ודירות מקבלן, זאת לצד ליווי וייצוג בפרויקטים של תמ"א 38 ופינוי בינוי, עסקאות קומבינציה, ליווי תב"עות וייצוג מול ועדת תכנון, מיסוי מקרקעין קבוצות רכישה ועוד. עו"ד נאור גלברג משמש כחבר בוועדת קניין, בוועדת התחדשות עירונית ובוועדות מיסוי מקרקעין של לשכת עורכי הדין.

חבר פורום קניין ומקרקעין לשכת עורכי הדין.
חבר וועדת התחדשות עירונית לשכת עורכי הדין.
חבר וועדת מיסוי מקרקעין לשכת עורכי הדין.
מנהל פורומים אינטרנטיים בדיני מקרקעין ותמ"א 38 ומרצה בנושאי נדל"ן.

מדריכים פופולריים באתר

וואטסאפ עם מנהלת המשרד
מתלבטים? אפשר להתחיל בשיחה ראשונית של 15 דקות
השאירו פרטים ונחזור אליכם בהקדם, ולא יאוחר מיום עסקים אחד

    שדה חובה

    שדה חובהנא להזין מינימום 10 ספרות

    אני מסכים/ה ל מדיניות הפרטיותשל האתר


    מדיניות פרטיות

    נאור גלברג – משרד עורכי דין נדל"ן ושמאות מקרקעין

    gelberglaw.co.il

    עדכון אחרון: 30 במרץ 2025


    1. כללי ומבוא

    מדיניות פרטיות זו מסדירה את אופן איסוף, שימוש, עיבוד ושמירת המידע האישי שנאסף באמצעות אתר האינטרנט gelberglaw.co.il (להלן: "האתר"), המופעל על ידי משרד גלברג עורכי דין, בניהולו של נאור גלברג, עורך דין נדל"ן ושמאי מקרקעין (להלן: "המשרד" או "בעל האתר").

    מדיניות זו נכתבה בהתאם להוראות חוק הגנת הפרטיות, תשמ"א-1981 (להלן: "חוק הגנת הפרטיות"), תקנות הגנת הפרטיות (אבטחת מידע), תשע"ז-2017, חוק התקשורת (בזק ושידורים), תשמ"ב-1982 בנוגע לשימוש בעוגיות, וכן בהתחשב בעקרונות תקנת הגנת הנתונים הכללית של האיחוד האירופי (GDPR) ככל שהדבר רלוונטי.

    שימוש באתר, מילוי טפסים, פנייה למשרד דרך האתר, או הצטרפות לרשימת התפוצה ו/או לקהילת הוואטסאפ של המשרד, מהווים הסכמה לתנאי מדיניות פרטיות זו. אם אינך מסכים לתנאים אלה, אנא הימנע משימוש באתר.

    2. זהות בעל האתר ואחראי המידע

    שם: נאור גלברג, עורך דין נדל"ן ושמאי מקרקעין

    שם המשרד: נאור גלברג משרד עורכי דין נדל"ן ושמאות מקרקעין (Gelberg Law)

    כתובת האתר: gelberglaw.co.il

    כתובת דוא"ל לפניות פרטיות: ניתן לפנות דרך טופס יצירת הקשר באתר

    לכל פנייה בנושא פרטיות, ניתן לפנות אל המשרד בדרכי ההתקשרות המפורטות באתר. המשרד ישיב לפניות בתוך 30 ימי עסקים ממועד קבלתן.

    3. סוגי המידע הנאסף

    3.1 מידע שנמסר באופן ישיר

    המשרד אוסף מידע שנמסר מרצון על ידי המשתמש, לרבות:

    3.2 מידע הנאסף אוטומטית

    בעת גלישה באתר, ייתכן ויאסף מידע טכני-מנהלי באופן אוטומטי, לרבות:

    3.3 עוגיות (Cookies)

    האתר עשוי לעשות שימוש בעוגיות לצורך שיפור חוויית המשתמש, ניתוח תנועת גולשים, ופרסום ממוקד. פירוט אודות העוגיות מובא בסעיף 8 להלן.

    4. מטרות עיבוד המידע

    המידע הנאסף ישמש לצרכים הבאים בלבד:

    המשרד לא ישתמש במידע למטרות שיווק ישיר ללא הסכמה מפורשת מראש מצד המשתמש.

    5. הבסיס החוקי לעיבוד המידע

    עיבוד המידע האישי מבוסס על אחד או יותר מהמקורות הבאים:

    6. שיתוף מידע עם צדדים שלישיים

    המשרד לא ימכור, לא ישכיר, ולא יעביר את המידע האישי של המשתמשים לצדדים שלישיים לצרכי שיווק, פרסום או כל מטרה מסחרית אחרת ללא הסכמה מפורשת.

    עם זאת, המשרד עשוי לשתף מידע בנסיבות הבאות:

    כל ספק חיצוני שמקבל גישה למידע אישי מחויב לשמור על סודיות ולפעול בהתאם לדיני הגנת הפרטיות החלים.

    7. שמירת מידע

    המשרד ישמור את המידע האישי לתקופה הנדרשת לצורך מטרות העיבוד שלשמן נאסף, ולפי הדרישות הרגולטוריות הרלוונטיות:

    עם תום התקופה הנדרשת, המידע יימחק או יאונונים (anonymized) באופן בטוח.

    8. עוגיות (Cookies) ועקיבה דיגיטלי
    8.1 מהי עוגייה?

    עוגייה היא קובץ טקסט קטן המאוחסן במכשיר המשתמש בעת גלישה באתר. עוגיות משמשות לזיהוי המשתמש, שיפור חוויית הגלישה וניתוח דפוסי שימוש.

    8.2 סוגי העוגיות בשימוש
    8.3 שליטה בעוגיות

    בהתאם לסעיף 30א לחוק התקשורת (בזק ושידורים), תשמ"ב-1982, האתר מחויב לקבל הסכמתך לשימוש בעוגיות שאינן הכרחיות לתפעולו. ניתן לנהל את הגדרות העוגיות דרך הגדרות הדפדפן שלך. שים לב כי חסימת עוגיות עלולה לפגוע בחוויית השימוש באתר.

    9. אבטחת מידע

    המשרד נוקט באמצעי אבטחה טכנולוגיים וארגוניים בהתאם לתקנות הגנת הפרטיות (אבטחת מידע), תשע"ז-2017, לרבות:

    יחד עם זאת, המשרד מבהיר כי אינו יכול להבטיח אבטחה מוחלטת של המידע ואין בכוחו של אף ארגון להבטיח זאת לחלוטין. בכל מקרה של חשד לאירוע אבטחה שעלול לפגוע בפרטיות, המשרד יפעל בהתאם לחובות הדיווח הקבועות בחוק.

     

    10. זכויות המשתמש

    בהתאם לחוק הגנת הפרטיות, תשמ"א-1981 ולעקרונות ה-GDPR, עומדות למשתמשים הזכויות הבאות:

    לממש את זכויותיך, ניתן לפנות אל המשרד בדרכי ההתקשרות המפורטות באתר. המשרד ישיב לפניות בתוך 30 ימי עסקים.

    11. קישורים לאתרים חיצוניים

    האתר עשוי לכלול קישורים לאתרי אינטרנט חיצוניים. מדיניות פרטיות זו אינה חלה על אתרים אלה, והמשרד אינו נושא באחריות לאופן שבו הם מטפלים במידע אישי. מומלץ לעיין במדיניות הפרטיות של כל אתר חיצוני לפני מסירת מידע אישי.

    בפרט, המשרד מפעיל פעילות ברשתות חברתיות כגון אינסטגרם, טיקטוק, פייסבוק ויוטיוב תחת המותג "נאור גלברג – עורך דין ושמאי מקרקעין". הנתונים הנאספים בפלטפורמות אלה כפופים למדיניות הפרטיות של אותן פלטפורמות.

    12. שירותי האתר ואוכלוסיות מוגנות

    האתר מיועד לגולשים מבוגרים בני 18 ומעלה. המשרד אינו אוסף ביודעין מידע אישי מקטינים מתחת לגיל 18. אם נודע לך כי קטין מסר מידע אישי, אנא פנה אלינו לצורך מחיקתו.

    13. שינויים במדיניות הפרטיות

    המשרד שומר לעצמו את הזכות לעדכן מדיניות פרטיות זו מעת לעת, בהתאם לשינויים בחוק, בטכנולוגיה, בפעילות האתר או בנסיבות אחרות. כל שינוי מהותי יפורסם באתר ויצוין במועד העדכון האחרון בראש המסמך.

    המשך השימוש באתר לאחר פרסום שינויים במדיניות מהווה הסכמה לתנאיה המעודכנים. ממליצים לעיין במדיניות זו מעת לעת.

    14. דין חל וסמכות שיפוטית

    מדיניות פרטיות זו כפופה לדיני מדינת ישראל. כל מחלוקת הנוגעת ליישום מדיניות זו תידון בבתי המשפט המוסמכים בישראל. כמו כן, זכאי כל משתמש להגיש תלונה לרשות להגנת הפרטיות (מחלקה ברשות המדינית וחברה אזרחית בהנהלת מערכת המשפט, לשעבר: רשם מאגרי המידע).

    15. צרו קשר

    לכל שאלה, בקשה, או הפעלת זכות בנוגע לפרטיות, ניתן לפנות אלינו:

     

     

    מסמך זה עודכן לאחרונה: 30 במרץ 2025

    גלברג עורכי דין – נאור גלברג, עורך דין נדל"ן ושמאי מקרקעין | gelberglaw.co.il