דירות שיועדו בצוואה למטרה ציבורית: ועדת הערר שללה את החישוב הליניארי המוטב
ועדת הערר שליד בית המשפט המחוזי בחיפה דחתה בקשה להחיל חישוב ליניארי מוטב על מכירת שתי דירות שהמנוחה ייעדה בצוואתה למטרה ציבורית. נקבע שהדירות אינן עונות להגדרת דירת מגורים שבחוק מיסוי מקרקעין, משני טעמים מצטברים: הן לא היו בבעלות יחיד, מפני שהוראת הצוואה יצרה הקדש לטובת נהנות בלתי מסוימות, והן לא היו מיועדות למגורים לפי טיבן במועד המכירה. ההשלכה המעשית נוגעת לכל מי שמנסח צוואה שמייעדת דירה למטרה ציבורית או לקבוצת נהנים פתוחה.
מה נפסק
מנהל העיזבון מכר שתי דירות שהיו בבעלות המנוחה, וביקש שהשבח יחושב לפי החישוב הליניארי המוטב שבסעיף 48א(ב2) לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ״ג 1963. מנהל מיסוי מקרקעין חיפה סירב, ועדת הערר אישרה את עמדתו והערר נדחה.
החישוב הליניארי המוטב הוא מנגנון שמפצל את השבח לפי ציר הזמן, ומחיל שיעור מס אפס על החלק שנצבר עד תחילת 2014 ושיעור מס מלא על החלק שנצבר מאז. בדירות ותיקות, שנרכשו לפני עשרות שנים, זה המנגנון שקובע חלק ניכר מנטל המס במכירה. מס שבח, המדריך המקיף מסביר את מבנה החישוב לעומק.
נקודת המוצא היא שהחישוב הזה אינו הטבה שחלה על כל מכירת נכס. הוא חל על מכירת דירת מגורים מזכה, ולכן השאלה הראשונה היא תמיד אם הנכס הנמכר הוא בכלל דירת מגורים כהגדרתה בסעיף 1 לחוק. ההגדרה כוללת שלושה יסודות מצטברים: בנייתה של הדירה הסתיימה, היא בבעלותו או בחכירתו של יחיד, והיא משמשת למגורים או מיועדת למגורים לפי טיבה. בתיק הזה נפלו שניים מהשלושה.
העובדות
המנוחה הורתה בצוואתה שהדירות שבבעלותה ייועדו לנופש לנשים מרובות ילדים, שבוע לכל אחת. הצוואה לא נקבה בשמות, לא הקנתה לאישה מסוימת בעלות בדירות ולא הקנתה זכות בתמורה שתתקבל ממכירתן. בפועל הדירות עמדו ריקות למעלה משלושים שנה, במצב פיזי ירוד, ונדרש שיפוץ מקיף כדי להכשיר אותן למגורים.
הטעם הראשון: הדירות לא היו בבעלות יחיד
הוועדה קבעה שהוראת הצוואה יצרה למעשה הקדש למטרה ציבורית. כלשון פסק הדין, המנוחה לא הורישה את הזכויות בדירות לנשים מסוימות ולא הקנתה להן בעלות בדירות או בתמורתן. מכאן שאין כאן יחיד שהדירות בבעלותו או בחכירתו, לא ההקדש עצמו ולא ציבור הנהנות, שהוא ציבור פתוח ומתחלף שזהותו אינה ידועה מראש.
זו נקודה שמפתיעה מנסחי צוואות. מי שמייעד דירה למטרה ציבורית חושב על התכלית, לא על מעמד הבעלות שייווצר אחרי פטירתו. החוק לעומת זאת בוחן את זהות הבעלים במועד המכירה, ומטרה ציבורית ראויה ככל שתהיה אינה יחיד. התוצאה היא שהעיזבון משלם מס גבוה יותר, והסכום שיגיע בסופו של דבר לנהנים קטן.
הטעם השני: לא מיועדת למגורים לפי טיבה
גם אילו היה מתקיים יסוד היחיד, הוועדה קבעה שהדירות נכשלות ביסוד השני. המבחן שהוחל הוא המבחן האובייקטיבי הפיזי שנקבע בפסיקה: האם אדם סביר היה בוחר להתגורר בנכס במצבו במועד המכירה. הוועדה הדגישה שהבחינה נעשית במועד המכירה ולא לפי פוטנציאל עתידי, ושאין די בכך שאפשר להשקיע בנכס ולהפוך אותו לראוי למגורים.
משקל מכריע ניתן לשילוב בין שלושה נתונים: המצב הפיזי הירוד, השנים הרבות שבהן הדירות עמדו ריקות, והיקף השיפוץ שנדרש כדי להכשיר אותן. אף אחד מהם לבדו אינו מכריע בהכרח, והצירוף שלהם הוא שהוביל למסקנה.
שני היסודות, ומה נקבע לגבי כל אחד
| היסוד בהגדרת דירת מגורים | מה נדרש | מה נקבע בתיק |
|---|---|---|
| בעלות יחיד | הדירה בבעלותו או בחכירתו של יחיד | לא מתקיים. הצוואה יצרה הקדש למטרה ציבורית, והנהנות אינן מסוימות |
| ייעוד למגורים | משמשת למגורים או מיועדת למגורים לפי טיבה, נכון למועד המכירה | לא מתקיים. מצב פיזי ירוד, למעלה משלושים שנה ריקות, נדרש שיפוץ מקיף |
| סיום בנייה | בנייתה של הדירה הסתיימה | לא היה שנוי במחלוקת |
למי זה רלוונטי מעבר לתיק הזה
שני חלקי ההחלטה נוגעים לקהלים שונים.
חלק הבעלות רלוונטי למי שמנסח צוואה שמייעדת נכס לעמותה, למוסד או לקבוצת נהנים שאינה מוגדרת בשמות. זה נושא שמקומו בשלב התכנון ולא בשלב המכירה, ולכן הוא שייך לתכנון נכסי המשפחה ולעבודה מול עורך דין צוואות וירושות עוד בחיי המצווה.
חלק הייעוד למגורים רלוונטי הרבה מעבר לצוואות. דירה שעמדה ריקה שנים ארוכות, דירה שניזוקה ולא שוקמה, או נכס שהוסב בפועל לשימוש אחר, כולם עלולים לאבד את סיווגם כדירת מגורים במועד המכירה. הסוגיה הזו עולה גם במכירת דירה שהתקבלה בירושה, כאשר הנכס עמד ריק בין הפטירה לבין המכירה.
מה ההחלטה לא קובעת
ההחלטה אינה קובעת שכל צוואה שמייעדת נכס למטרה ציבורית שוללת את ההטבה בכל מקרה. הניתוח נשען על כך שהנהנות אינן מסוימות ושלא הוקנתה להן בעלות בדירות או בתמורה. צוואה שמורישה דירה לאדם מסוים, גם אם מתוך מניע של סיוע, מעמידה שאלה אחרת.
ההחלטה גם אינה משנה את הכללים החלים על דירה רגילה שהתקבלה בירושה ונמכרת על ידי יורש. שם ממשיכים לחול הכללים הרגילים, ובכלל זה הפטור הייעודי למכירת דירה שהתקבלה בירושה בהתקיים תנאיו. וכן, אין בה כדי לקבוע דבר לגבי חלוקה פנימית בין יורשים, שנדונה בכללים אחרים ומוסברת בהסכם חלוקת עיזבון.
מה לבדוק בפועל
- ניסוח הצוואה. כשרוצים לייעד נכס למטרה ציבורית, לבדוק מראש מי יהיה הבעלים לעניין דיני המס, ומה זה עושה להטבות שתלויות בזהות הבעלים.
- דירה או תמורה. כשהכוונה האמיתית היא שהנהנים ייהנו מכסף ולא ממגורים, יש הבדל מהותי בין הוראה שמקנה את הדירה לבין הוראה שמקנה את התמורה, וההבדל משפיע על המס.
- מצב הנכס לפני המכירה. נכס שעמד ריק שנים ארוכות עלול לאבד את סיווגו כדירת מגורים. כשיש כוונה למכור, כדאי לתעד את מצב הנכס ואת השימוש בו בפועל.
- תזמון. הבחינה נעשית במועד המכירה. שיפוץ שנעשה אחרי המכירה אינו מסייע, ולעיתים סדר הפעולות הוא שקובע את גובה המס.
- חלופות. כשמתברר שההטבה אינה זמינה, יש לבחון מסלולים אחרים, ובהם עיתוי המכירה, אופן החלוקה בין היורשים והתחשבנות ביניהם.
מקורות
- ו״ע 1701-07-24 עו״ד אייל שוורץ, מנהל עיזבון המנוחה חנה יעקובי, נ׳ מנהל מיסוי מקרקעין חיפה. ועדת הערר לפי חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ״ג 1963, שליד בית המשפט המחוזי בחיפה. בפני כבוד השופטת אורית וינשטיין, יושבת ראש הוועדה, עו״ד רפאל מרסיאנו ומר אבי כאכון. פסק הדין נקרא לצורך העדכון. מועד מתן פסק הדין, 17.8.2026, לפי סקירת הפסיקה של מאיר מזרחי ושות׳, גיליון ספטמבר 2026.
- חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ״ג 1963, סעיף 1, הגדרת דירת מגורים, וסעיף 48א(ב2), החישוב הליניארי המוטב.
עודכן: 24.9.2026
העדכון נועד למסירת מידע כללי בלבד ואינו מהווה ייעוץ משפטי, חוות דעת או תחליף לבדיקה פרטנית. אין להסתמך עליו לצורך קבלת החלטה בעסקה מבלי לבחון את הנסיבות הספציפיות. הדין, הפסיקה והוראות רשות המסים עשויים להשתנות לאחר מועד הפרסום.
מדריכים פופולריים באתר
מדיניות פרטיות
נאור גלברג – משרד עורכי דין נדל"ן ושמאות מקרקעין
gelberglaw.co.il
עדכון אחרון: 30 במרץ 2025
1. כללי ומבוא
מדיניות פרטיות זו מסדירה את אופן איסוף, שימוש, עיבוד ושמירת המידע האישי שנאסף באמצעות אתר האינטרנט gelberglaw.co.il (להלן: "האתר"), המופעל על ידי משרד גלברג עורכי דין, בניהולו של נאור גלברג, עורך דין נדל"ן ושמאי מקרקעין (להלן: "המשרד" או "בעל האתר").
מדיניות זו נכתבה בהתאם להוראות חוק הגנת הפרטיות, תשמ"א-1981 (להלן: "חוק הגנת הפרטיות"), תקנות הגנת הפרטיות (אבטחת מידע), תשע"ז-2017, חוק התקשורת (בזק ושידורים), תשמ"ב-1982 בנוגע לשימוש בעוגיות, וכן בהתחשב בעקרונות תקנת הגנת הנתונים הכללית של האיחוד האירופי (GDPR) ככל שהדבר רלוונטי.
שימוש באתר, מילוי טפסים, פנייה למשרד דרך האתר, או הצטרפות לרשימת התפוצה ו/או לקהילת הוואטסאפ של המשרד, מהווים הסכמה לתנאי מדיניות פרטיות זו. אם אינך מסכים לתנאים אלה, אנא הימנע משימוש באתר.
2. זהות בעל האתר ואחראי המידע
שם: נאור גלברג, עורך דין נדל"ן ושמאי מקרקעין
שם המשרד: נאור גלברג משרד עורכי דין נדל"ן ושמאות מקרקעין (Gelberg Law)
כתובת האתר: gelberglaw.co.il
כתובת דוא"ל לפניות פרטיות: ניתן לפנות דרך טופס יצירת הקשר באתר
לכל פנייה בנושא פרטיות, ניתן לפנות אל המשרד בדרכי ההתקשרות המפורטות באתר. המשרד ישיב לפניות בתוך 30 ימי עסקים ממועד קבלתן.
3. סוגי המידע הנאסף
3.1 מידע שנמסר באופן ישיר
המשרד אוסף מידע שנמסר מרצון על ידי המשתמש, לרבות:
- שם פרטי ושם משפחה
- כתובת דוא"ל
- מספר טלפון
- נושא הפנייה וסוג השירות המבוקש
- תוכן ההודעה או השאלה שנשלחה
- פרטי רישום לרשימת תפוצה, קהילת וואטסאפ או אירועים
3.2 מידע הנאסף אוטומטית
בעת גלישה באתר, ייתכן ויאסף מידע טכני-מנהלי באופן אוטומטי, לרבות:
- כתובת IP של המשתמש
- סוג הדפדפן והמכשיר
- מערכת ההפעלה
- דפים שנצפו ומשך הגלישה
- מקור ההגעה לאתר (Referral)
- נתוני שימוש ואינטראקציה עם האתר
3.3 עוגיות (Cookies)
האתר עשוי לעשות שימוש בעוגיות לצורך שיפור חוויית המשתמש, ניתוח תנועת גולשים, ופרסום ממוקד. פירוט אודות העוגיות מובא בסעיף 8 להלן.
4. מטרות עיבוד המידע
המידע הנאסף ישמש לצרכים הבאים בלבד:
- מתן מענה לפניות, שאלות ובקשות שנשלחו למשרד
- יצירת קשר עם פונים ולקוחות פוטנציאליים לצורך מתן שירות משפטי
- שליחת עדכונים מקצועיים, תוכן נדל"ני וניוזלטר – לנרשמים בלבד שנתנו הסכמה מפורשת
- ניהול רשימת תפוצה וקהילת הוואטסאפ "נדל"ן בלי סימני שאלה"
- שיפור תפקוד האתר, חוויית המשתמש, ופיתוח תכנים רלוונטיים
- עמידה בחובות חוקיות ורגולטוריות המוטלות על המשרד
- ניתוח סטטיסטי ומחקר שוק לצרכים עסקיים פנימיים בלבד
המשרד לא ישתמש במידע למטרות שיווק ישיר ללא הסכמה מפורשת מראש מצד המשתמש.
5. הבסיס החוקי לעיבוד המידע
עיבוד המידע האישי מבוסס על אחד או יותר מהמקורות הבאים:
- הסכמה מפורשת של המשתמש – למשל, מילוי טופס יצירת קשר, הרשמה לרשימת תפוצה, או הצטרפות לקהילה
- ביצוע חוזה או נקיטת צעדים לפניו – כאשר הפנייה נוגעת לקבלת שירות משפטי
- עמידה בחובה חוקית – לפי חוקים ותקנות המוטלים על עורך הדין
- אינטרס לגיטימי של המשרד – לצורך שיפור השירות, אבטחת המידע, וניהול תקין
6. שיתוף מידע עם צדדים שלישיים
המשרד לא ימכור, לא ישכיר, ולא יעביר את המידע האישי של המשתמשים לצדדים שלישיים לצרכי שיווק, פרסום או כל מטרה מסחרית אחרת ללא הסכמה מפורשת.
עם זאת, המשרד עשוי לשתף מידע בנסיבות הבאות:
- ספקי שירות חיצוניים – כגון ספקי אירוח האתר, מערכות ניהול לקוחות (CRM), כלי שליחת אימייל (לדוגמה: Mailchimp, ActiveTrail), ופלטפורמות ניתוח גולשים (Google Analytics, Meta Pixel), לצורך תפעול האתר בלבד, בכפוף להסכמי עיבוד מידע
- רשויות חוק ורגולטורים – כאשר קיימת חובה חוקית לגילוי מידע לפי דין
- הגנה על זכויות המשרד – במקרה של סכסוך משפטי, לצורך הגנת האינטרסים של המשרד
- העברה לצד שלישי בהסכמת המשתמש – במקרים שבהם ניתנה הסכמה מפורשת
כל ספק חיצוני שמקבל גישה למידע אישי מחויב לשמור על סודיות ולפעול בהתאם לדיני הגנת הפרטיות החלים.
7. שמירת מידע
המשרד ישמור את המידע האישי לתקופה הנדרשת לצורך מטרות העיבוד שלשמן נאסף, ולפי הדרישות הרגולטוריות הרלוונטיות:
- מידע שנמסר בטפסי יצירת קשר – ייאחסן עד 3 שנים ממועד הפנייה האחרונה, אלא אם נדרש לשמרו תקופה ארוכה יותר לצרכים משפטיים
- פרטי נרשמים לרשימת תפוצה – ייאחסנו כל עוד המשתמש לא ביקש להסיר את עצמו
- מידע המוחזק לצרכי ייצוג משפטי – ייאחסן בהתאם לחובות לשכת עורכי הדין וחוקי ההתיישנות
- מידע טכני (לוגים, cookies) – בהתאם למדיניות הפלטפורמה הרלוונטית
עם תום התקופה הנדרשת, המידע יימחק או יאונונים (anonymized) באופן בטוח.
8. עוגיות (Cookies) ועקיבה דיגיטלי
8.1 מהי עוגייה?
עוגייה היא קובץ טקסט קטן המאוחסן במכשיר המשתמש בעת גלישה באתר. עוגיות משמשות לזיהוי המשתמש, שיפור חוויית הגלישה וניתוח דפוסי שימוש.
8.2 סוגי העוגיות בשימוש
- עוגיות הכרחיות – לתפעול בסיסי של האתר (לא ניתנות לביטול)
- עוגיות ביצועים וניתוח – כגון Google Analytics, לצורך ניתוח תנועת גולשים
- עוגיות פרסום ממוקד – כגון Meta Pixel ו-Google Ads, לצורך הצגת מודעות רלוונטיות
- עוגיות פונקציונליות – שמירת העדפות המשתמש ושיפור חוויית הגלישה
8.3 שליטה בעוגיות
בהתאם לסעיף 30א לחוק התקשורת (בזק ושידורים), תשמ"ב-1982, האתר מחויב לקבל הסכמתך לשימוש בעוגיות שאינן הכרחיות לתפעולו. ניתן לנהל את הגדרות העוגיות דרך הגדרות הדפדפן שלך. שים לב כי חסימת עוגיות עלולה לפגוע בחוויית השימוש באתר.
9. אבטחת מידע
המשרד נוקט באמצעי אבטחה טכנולוגיים וארגוניים בהתאם לתקנות הגנת הפרטיות (אבטחת מידע), תשע"ז-2017, לרבות:
- תקשורת מוצפנת (HTTPS/SSL) לכל פנייה ושדרה של מידע באתר
- הגבלת גישה למידע לעובדי המשרד המורשים בלבד
- שימוש בסיסמאות מאובטחות ואמצעי אימות
- גיבויים שוטפים של מסדי נתונים
- ניטור ובקרה על גישה למערכות
יחד עם זאת, המשרד מבהיר כי אינו יכול להבטיח אבטחה מוחלטת של המידע ואין בכוחו של אף ארגון להבטיח זאת לחלוטין. בכל מקרה של חשד לאירוע אבטחה שעלול לפגוע בפרטיות, המשרד יפעל בהתאם לחובות הדיווח הקבועות בחוק.
10. זכויות המשתמש
בהתאם לחוק הגנת הפרטיות, תשמ"א-1981 ולעקרונות ה-GDPR, עומדות למשתמשים הזכויות הבאות:
- זכות עיון – לקבל מידע אודות המידע האישי המוחזק אודותיך
- זכות תיקון – לתקן מידע שגוי, חלקי או לא עדכני
- זכות מחיקה ("הזכות להישכח") – לבקש מחיקת המידע האישי, בכפוף לחובות שמירה חוקיות
- זכות התנגדות – להתנגד לעיבוד המידע למטרות שיווקיות
- זכות לצמצום עיבוד – לבקש הגבלת השימוש במידע בנסיבות מסוימות
- זכות ניידות נתונים – לקבל את המידע האישי בפורמט מובנה (ככל שחל)
- זכות ביטול הסכמה – לבטל הסכמה שניתנה בכל עת, ללא השפעה על כשרות העיבוד שנעשה טרם הביטול
לממש את זכויותיך, ניתן לפנות אל המשרד בדרכי ההתקשרות המפורטות באתר. המשרד ישיב לפניות בתוך 30 ימי עסקים.
11. קישורים לאתרים חיצוניים
האתר עשוי לכלול קישורים לאתרי אינטרנט חיצוניים. מדיניות פרטיות זו אינה חלה על אתרים אלה, והמשרד אינו נושא באחריות לאופן שבו הם מטפלים במידע אישי. מומלץ לעיין במדיניות הפרטיות של כל אתר חיצוני לפני מסירת מידע אישי.
בפרט, המשרד מפעיל פעילות ברשתות חברתיות כגון אינסטגרם, טיקטוק, פייסבוק ויוטיוב תחת המותג "נאור גלברג – עורך דין ושמאי מקרקעין". הנתונים הנאספים בפלטפורמות אלה כפופים למדיניות הפרטיות של אותן פלטפורמות.
12. שירותי האתר ואוכלוסיות מוגנות
האתר מיועד לגולשים מבוגרים בני 18 ומעלה. המשרד אינו אוסף ביודעין מידע אישי מקטינים מתחת לגיל 18. אם נודע לך כי קטין מסר מידע אישי, אנא פנה אלינו לצורך מחיקתו.
13. שינויים במדיניות הפרטיות
המשרד שומר לעצמו את הזכות לעדכן מדיניות פרטיות זו מעת לעת, בהתאם לשינויים בחוק, בטכנולוגיה, בפעילות האתר או בנסיבות אחרות. כל שינוי מהותי יפורסם באתר ויצוין במועד העדכון האחרון בראש המסמך.
המשך השימוש באתר לאחר פרסום שינויים במדיניות מהווה הסכמה לתנאיה המעודכנים. ממליצים לעיין במדיניות זו מעת לעת.
14. דין חל וסמכות שיפוטית
מדיניות פרטיות זו כפופה לדיני מדינת ישראל. כל מחלוקת הנוגעת ליישום מדיניות זו תידון בבתי המשפט המוסמכים בישראל. כמו כן, זכאי כל משתמש להגיש תלונה לרשות להגנת הפרטיות (מחלקה ברשות המדינית וחברה אזרחית בהנהלת מערכת המשפט, לשעבר: רשם מאגרי המידע).
15. צרו קשר
לכל שאלה, בקשה, או הפעלת זכות בנוגע לפרטיות, ניתן לפנות אלינו:
- באמצעות טופס יצירת הקשר באתר: gelberglaw.co.il
- בדוא"ל: כמפורט באתר
- בטלפון: כמפורט באתר
מסמך זה עודכן לאחרונה: 30 במרץ 2025
גלברג עורכי דין – נאור גלברג, עורך דין נדל"ן ושמאי מקרקעין | gelberglaw.co.il